来源：中国税务报 作者：付鹏 于雯思 郑国勇 发布时间：2017-05-24
H公司大额涉外贸易合同中，一则可疑的“服务条款”引起检查人员注意。该项服务为何没有定价？外方提供该项服务的收入是否符合缴税条件？是否已依法纳税？经过核查，检查人员找到了企业未缴税款的证据。
最近，大连市国税局第四稽查局根据企业合同查验时发现的疑点线索，对大连H工程有限公司实施税收检查，查实该企业购买境外企业设备对方提供安装服务后，未按规定代扣代缴国外非居民企业所得税。该局依法对H公司作出补征代扣代缴企业所得税1914万元，加收滞纳金246万元的处理决定。
审视采购合同
售后“服务条款”疑点浮现
大连H工程有限公司成立于2006年9月，注册资本9500万元，主要从事钻井平台的制造和销售等业务。不久前，大连市国税局第四稽查局检查人员按计划对该企业实施巡检时发现，该企业从境外企业N海外公司采购了大量用于组装钻井平台的机器设备，其中钻井系统的合同金额均在4000万美元以上。鉴于采购合同金额较大，并且N海外公司在设备安装使用方面具有专利技术，检查人员认为，H公司这些海外采购合同，涉及外国企业专有技术，很有可能涉及国外企业特许权使用费等代扣代缴涉税业务，于是将检查重点放在合同审核上。
当检查人员向该企业负责人调阅采购合同时，企业负责人声称合同均为英文文本，技术性强，不易阅读，并不愿意提供。在检查人员坚持下，企业人员从H公司与N海外公司签订的20多个钻井系统采购合同中随手拿了一份交给了检查人员。
检查人员从合同中了解到，H公司采购的钻井平台设备主要由电机系统、升降系统和钻井系统组成。主合同条款中约定了所采购钻井设备的金额、交货时间和地点等事项。这时，合同附则中的一项售后“服务条款”引起了检查人员的注意，该“服务条款”的具体内容是：“由N海外公司派遣工程人员到大连H工程有限公司进行设备最后安装调试工作，确认达到可使用条件。”
但是，检查人员随后查阅合同的所有条款，也没有发现合同中对“服务条款”进行定价的相关内容。这是怎么回事？
按照《关于印发〈非居民企业所得税核定征收管理办法〉的通知》（国税发〔2010〕19号）文件的规定：“非居民企业与居民企业签订机器设备或货物销售合同，同时提供安装、装配、技术培训、指导、监督服务等劳务，其销售货物合同中未列明提供上述劳务服务收费金额的，主管税务机关可以根据实际情况，参照相同或相近业务的计价标准核定非居民企业的劳务收入。”检查人员决定再次到H公司了解情况。
备案信息核验
发现企业未代扣代缴税款
针对检查人员的疑问，H公司人员解释称，从N海外公司购买的电机系统、升降系统和钻井系统，其中电机系统和升降系统相对简单，可自行安装，但钻井系统技术复杂，需由外国工程师安装和检测，因此，合同中才出现了“服务条款”。
H公司的财务人员随后拿出了一份2015年签订的中文备案采购合同。合同显示H公司向N海外公司购买钻井设备，并向其支付检测服务费用，已向主管税务机关做了备案，履行了代扣代缴了税款的义务。《合同备案登记通知书》中写明：“检测服务费用合同总金额1045万美元，已按15%利润率、25%税率代扣代缴企业所得税。”
既然企业与外方的钻井设备采购合同中有非贸易安装服务内容，为何之前提供的合同文本中“服务条款”中却没有定价？以前年度的企业同类采购合同是否履行非贸易备案手续，是否依法代扣代缴了税款呢？
检查人员随后向企业调取了检查所属期内该企业与外方签订的所有钻井设备采购合同，并利用综合征管系统查阅了H公司检查所属期内所有代扣代缴备案记录信息，发现该企业只有2015年有备案记录，2015年以前，H公司与N海外公司签订的钻井平台采购设备合同并未履行非贸易备案手续，没有代扣代缴税款。
依法取证约谈
企业补缴2000万元税款
检查人员认为，从H公司提供的所有钻井平台设备采购合同内容来看，采购设备类型、安装调试方式等内容基本类似，但H公司在2012年～2014年期间所签订的采购合同中，既没有按规定对非贸易服务进行区分定价，也未到税务机关履行备案手续代扣代缴税款，因此H公司应补缴以往年度外方检测服务收入的代扣代缴税款。
但H公司对此提出了不同意见，企业认为N海外公司所在国与我国之间已签订了避免双重征税税收协定，按照税收协定中的约定，非居民企业在我国的营业活动只有在构成常设机构的前提下，其相关收入才需要在我国缴纳企业所得税。而非居民企业在华活动是否构成常设机构的判断标准为：1年时间内非居民企业员工是否超过6个月，或超过183天停留在我国境内从事与营业有关的活动。H公司认为，该企业与N海外公司之前所签采购合同履约时，外国工程师在设备安装地的工作时间未超过6个月也不超过183天，所以不构成常设机构，因此企业不负有代扣代缴的义务。
为取得有效证据，检查人员对H公司设备安装现场进行了实地调查，发现施工现场管理非常严格，每一位进入施工现场的工作人员都配有进场证件。检查人员在现场对施工技术人员进行了调查问询，了解外方工程师提供服务的实际情况，并根据采购合同中设备安装地址等信息，从钻井平台的建设单位，调取了检查所属期间N海外公司人员在华的检测服务入场记录和明细资料。这些资料显示，外国工程师从事多个项目服务，几乎常年在我国工作，时间也远远超过183天。
检查人员再次约谈H公司负责人，向其展示了调查所取得的证据资料，并表示，按照《关于非居民企业派遣人员在中国境内提供劳务征收企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第19号）第一条的相关规定，以及我国与N海外公司所在国签订的税收协定，外国工程师在履行合同提供设备检测安装服务时，工作场所固定、持久，并且远远超出183天的工作时间规定，因此应视为常设机构。其取得的相关收入，H公司负有代扣代缴税款的义务。
面对检查人员提供的证据和法律依据，H公司负责人无话可说。H公司将税务机关意见转达至N海外公司后。N海外公司派代表与大连市国税局国际处税务人员进行了几轮沟通与谈判，最终认可了税务机关的处理决定，由H公司为其补缴税款1914万元，滞纳金246万元。
抓住常设机构判定的关键点
大连市国税局第四稽查局局长刘志诚
本案中，非居民企业贸易合同“模糊”劳务条款，规避相关劳务收入税款。涉案企业在签署设备购销合同时，将应税劳务项目“整体打包”在设备购置主合同中，不单独区分定价，从而少缴企业所得税。
非居民企业涉税业务具有项目散杂、税源分布零散、发生时间不固定和具有较强隐蔽性等特点，税收管理和风险防控难度较大。本案的成功查结，得益于检查人员的敏锐“眼光”，以及对法律、法规的准确适用和精准取证能力。
在发现涉案企业具有大额涉外采购合同，并且标的具有高技术特点后，检查人员敏锐地意识到，合同可能存在特许权使用费、非贸易服务等涉税收入项目，并以此为重点加大企业采购合同审核力度，最终发现了企业合同中“服务条款”存在的涉税问题。
在非居民企业税收管理领域，常设机构的判定一直是征纳双方关注的焦点。本案中，在涉案企业对税务机关处理意见提出异议后，检查人员依照法规规定，在涉案非居民企业常设机构的认定上，把握住固定性和长期性这两个标准，深入企业施工项目现场，调查了解企业项目施工实际情况，从项目建设单位获取外方技术人员服务时间和详细记录，获得了外方人员常驻施工项目、长期在华提供应税劳务的翔实证据，最终使涉案企业心服口服，认可税务机关意见，补缴了税款。本案的查办，为非居民企业涉税管理，特别是高端装备制造业领域的涉外合同源泉扣缴风险管理提供了可供借鉴的经验和样本。
