• 池州百大投资置业发展有限公司与安徽省池州市国家税务局稽查局税务行政处罚再审行政判决书
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• 来源：安徽省高级人民法院 作者：安徽省高级人民法院 发布时间：2015-11-30

  
  

  池州百大投资置业发展有限公司与安徽省池州市国家税务局稽查局税务行政处罚再审行政判决书

  安徽省高级人民法院行政判决书（2015）皖行提字第00010号

  抗诉机关 安徽省人民检察院。

  申诉人（一审原告、二审上诉人）池州百大投资置业发展有限公司，住所地安徽省池州市。

  法定代表人 陈大勇，该公司董事长。

  委托代理人 朱明，安徽安天行律师事务所律师。

  委托代理人 朱广志，安徽安天行律师事务所律师。

  被申诉人（一审被告、二审被上诉人）安徽省池州市国家税务局稽查局，住所地安徽省池州市池阳路58号。

  法定代表人 焦坤，该局局长。

  委托代理人 徐三忠，安徽九华律师事务所律师。

  委托代理人 袁森庚，江苏擎天柱律师事务所律师。

  池州百大投资置业发展有限公司（简称百大公司）诉安徽省池州市国家税务局稽查局（简称池州国税稽查局）税务行政处罚一案，安徽省池州市中级人民法院于2013年10月21日作出（2013）池行终字第00007号行政判决，已经发生法律效力。百大公司不服，向检察机关申诉。安徽省人民检察院于2015年1月26日作出皖检民（行）监（2014）34000000145号行政抗诉书，向本院提起抗诉。本院于2015年4月7日作出（2015）皖行抗字第00001号行政裁定，决定提审本案。本院依法组成合议庭，于2015年7月3日公开开庭审理了本案。安徽省人民检察院指派检察员李莹、吕慧出庭支持抗诉。申诉人百大公司的法定代表人陈大勇及委托代理人朱明、朱广志，被申诉人池州国税稽查局的副局长刘冬胜及委托代理人徐三忠、袁森庚到庭参加诉讼。本案经最高人民法院批准，延长审理期限三个月，现已审理终结。

  百大公司向一审法院起诉称，2007年1月31日，百大公司与安徽卓越建筑设计院（简称安徽卓越）、安徽建科置业发展有限公司（简称安徽建科）出资注册设立池州万和房地产开发有限公司（简称万和公司），注册资本3100万元，三股东均为货币出资，出资比例为55%、25%和20%。2007年11月6日，百大公司、安徽卓越、安徽建科与安徽华顺房地产开发有限公司（简称华顺公司）、合肥华津投资管理有限公司（简称华津公司）签订《股权转让协议》及《股权转让补充协议》，达成股权及项目整体转让意向，约定转让总价款人民币16000万元。后因不符合《中华人民共和国城市房地产管理法》第三十九条规定及国务院房地产调控政策，致该协议未能履行。2008年1月14日，百大公司与华顺公司、石春生、何文霞分别签订《股权转让协议》，百大公司将其持有的万和公司55%股权中的25%分别转让给受让三方10%、10%、5%，均为等值转让，并于2008年2月在工商登记机关办理了变更登记。百大公司仍持有万和公司30%的股权。池州国税稽查局作出的池国税稽罚（2013）1号《税务行政处罚决定书》第1项因认定事实错误致适用法律不当，造成处罚决定错误。表现为：一是将百大公司2008年2月在工商登记机关办理的变更登记行为，错误认定为系基于2007年11月6日签订的《股权转让协议》和《股权转让补充协议》的变更登记，从而错误得出1.6亿元的股权转让价款已实现；二是因前一事实的错误认定，导致错误认定股权转让所得纳税义务的发生时间和申报时间。根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函（2010）79号）（简称国税函（2010）79号通知）规定，企业转让股权收入，应于转让协议生效，且完成股权变更手续时，确认收入的实现。请求依法撤销池州国税稽查局2013年1月9日作出的池国税稽罚（2013）1号《税务行政处罚决定书》第1项之事实认定和处罚。

  一审法院审理查明，2007年1月，百大公司与安徽卓越、安徽建科共同出资3100万元设立万和公司，出资比例分别为55%、25%和20%。同年2月，万和公司与池州市国土资源局签订国有土地使用权出让合同，取得南馨园二期地块国有土地使用权。2007年11月6日，百大公司、安徽卓越、安徽建科与华顺公司、华津公司签订《股权转让协议》及《股权转让补充协议》，约定于2008年1月31日前交付位于南馨园二期地块的土地使用权证，2008年2月在工商部门完成股权转让备案登记，包干使用土地动迁费用总额为人民币16000万元（包含《股权转让协议》应支付的股权转让价款、转让方为万和公司为取得南馨园二期项目地块而向池州市国土资源局及相关部门垫付的土地款、契税等费用以及转让方此次转让股权而应获取的收益）。就上述转让收益分配，百大公司又与安徽建科、安徽卓越签订《收益分配协议书》，约定安徽卓越享有投资收益1188万元，安徽建科享有投资收益1400万元，剩余投资收益归百大公司享有。在实际履行中，各方对上述协议进行了部分变更，百大公司、安徽建科、安徽卓越后与华顺公司、何文霞、石春生签订股权转让协议，百大公司将其所持有的万和公司55%股权中的25%转让给华顺公司、何文霞、石春生，受让比例分别是10%、10%、5%。安徽建科、安徽卓越将其所持万和公司股份全部转让给华顺公司。后因华顺公司和何文霞、石春生将注册资本增资至5000万元，百大公司由持股30%变更为18.6%，股本金为930万元，华顺公司出资3320万元，出资比例为66.4%，何文霞出资500万元，出资比例为10%，石春生出资250万元，出资比例为5%，并在工商行政管理机构进行了变更登记。池州国税稽查局在对百大公司税务稽查中，查明万和公司与百大公司往来帐目中注明：“百大公司总价款16000万元，已付121940768元，代付33031062元，还剩5028169元。”另注明“万和公司土地总价款84368257.50元，土地契税3374730.30元。对百大公司其他应收款帐面余额32627239.53元”。百大公司对万和公司前期投入成本1561万元。百大公司法定代表人在税务稽查中亦承认，转让总价款16000万元不含三方原投资股本3100万元。安徽建科出具书面情况说明其在该转让中已收回投资成本620万元，另于2010年止累计取得股权转让收益1400万元。华顺公司、万和公司出具情况说明其帐面百大公司欠款2070万元不需归还，抵付百大公司等三方原投资款。据此，池州国税稽查局于2012年11月8日作出池国税稽处（2012）6号税务处理决定，认定百大公司获得股权转让收益额为30767012.20元（16000万元减去上交市财政的土地转让款84368257.50元、契税3374730.30元，百大公司为万和公司垫付的前期开发费用1561万元，依收益分配协议书约定支付安徽卓越投资收益1188万元、安徽建科投资收益1400万元），应计入2008年应纳税所得额，应补交企业所得税计7691753.05元。该税务处理决定现已发生法律效力。2013年1月9日，池州国税稽查局作出池国税稽罚（2013）1号税务行政处罚决定，其中第1项对百大公司少缴税款7691753.05元行为认定为偷税，决定处以一倍即7691753.05元罚款。

  一审法院认为，百大公司主张2007年11月6日签订的《股权转让协议》及《股权转让补充协议》未实际履行，其未收到转让款16000万元。经查，虽万和公司工商登记中部分股东及转让股份发生了变更，但万和公司《与百大资金往来》和《关于〈与百大资金往来〉的情况说明》可以证实万和公司代华顺公司支付土地动迁费总价款160000000元，已付121940768元，代付33031062.8元，还剩5028169.20元，万和公司“其他应收款－百大公司”2011期末借方余额32627239.53元。百大公司实际系以股权转让形式与其他两原始股东对其财产予以转让，财产转让事实存在并实际履行。关于原万和公司三股东的投资成本不包含在16000万元转让总额内问题。经查，万和公司“其他应收款－百大公司”2011年期末借方余额32627239.53元，为百大公司从万和公司支出的款项，包括以上支付16000万元的差额5028169.20元和合同基准日已付投资成本。上述费用减去上交财政土地转让款84368257.50元、契税3374730.30元，百大公司为万和公司垫付的前期开发费用1561万元，依收益分配协议书约定支付安徽卓越投资收益1188万元、安徽建科投资收益1400万元，百大公司实际收益30767012.20元。以上事实有已发生法律效力的池国税稽处（2012）6号《税务处理决定书》予以证明，并有安徽建科、华顺公司、万和公司情况说明予以印证。池州国税稽查局对万和公司职工李永亮、百大公司法定代表人陈大勇的询问笔录、听证笔录进一步予以佐证。因百大公司是以订立股权转让协议形式对财产进行转让，故不适用国税函（2010）79号通知的规定。关于处罚决定的复议机关问题，依照《税务行政复议规则》（国家税务总局令第21号）第十九条第一款第（二）项“对税务所（分局）、各级税务局的稽查局的具体行政行为不服的，向其所属税务局申请行政复议”的规定，复议机构为安徽省池州市国家税务局。

  综上，池州国税稽查局依照《中华人民共和国企业所得税法》第六条、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十六条及《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条作出池国税稽罚（2013）1号税务行政处罚决定，其中第1项决定对百大公司少缴税款7691753.05元行为认定为偷税，处以一倍即7691753.05元罚款，证据确凿充分，程序合法，适用法律法规正确。经该院审判委员会讨论决定，依照修改前的《中华人民共和国行政诉讼法》第五十四条第（一）项之规定，判决维持池州国税稽查局2013年1月9日作出的池国税稽罚（2013）1号税务行政处罚决定第1项对百大公司处以7691753.05元罚款的行政处罚。案件受理费50元由百大公司负担。

  百大公司不服一审判决，向池州市中级人民法院上诉称，1、一审法院允许徐三中作为池州国税稽查局的代理人参加诉讼，违反法定程序。2、一审判决将处罚决定的主要事实由转让股权变更为转让财产（不含转让股权），并认定已实际履行，进而排除国税函（2010）79号通知的适用，属认定事实错误。3、行政处罚决定书中有关复议机构的告知程序违法，该处罚决定应属无效。请求撤销一审判决，支持百大公司的诉请。

  池州国税稽查局辩称，1、徐三中参加本案诉讼符合法律规定，没有损害百大公司的利益。2、百大公司偷税违法事实清楚，证据确凿充分。百大公司对池州国税稽查局作出的税务处理决定没有申请行政复议，该税务处理决定已发生法律效力。处罚决定对股权转让（实指财产转让）少缴税款7691753.05元认定为偷税，据此处以一倍罚款，于法有据。3、百大公司持有万和公司股权出资额930万元，不能在纳税所得中扣除。4、百大公司认为告知复议机关程序违法，是对《中华人民共和国行政复议法》第十二条规定的曲解。请求驳回上诉，维持原判。

  二审法院查明的事实与一审相同。

  二审法院认为，关于徐三中作为池州国税稽查局委托代理人参加诉讼问题。徐三中作为律师为当事人代理案件是其职责，并未影响百大公司的利益，符合法律规定。

  关于池州国税稽查局处罚百大公司依据财产转让还是股权转让，且是否已实际履行问题。池州国税稽查局对百大公司处罚的依据是百大公司股权转让收益未入帐，一审判决将主要事实由转让股权变更为转让财产，据此排除适用国税函（2010）79号通知错误，应予纠正。作为税务机关应当执行国家税务总局的规定，按照该《通知》第三条“关于股权转让所得确认和计算问题”处理本案。但池州国税稽查局于2012年11月8日作出的池国税稽处（2012）6号《税务处理决定书》，百大公司对此既未申请行政复议，也未向人民法院起诉，该决定已发生法律效力。故百大公司要求撤销池州国税稽查局以《税务处理决定书》为依据作出的《税务行政处罚决定书》第1项决定的上诉请求于法无据。

  关于池州国税稽查局在处罚决定中告知的复议机构是否违反程序问题。池州国税稽查局在处罚决定中告知了复议机构和时间，百大公司未能及时行使自己的权利，责任在百大公司。

  综上，一审法院认定的事实清楚，程序合法，未适用《国税函（2010）79号通知不当，但不影响案件的处理。经该院审判委员会讨论决定，依据修改前的《中华人民共和国行政诉讼法》第六十一条第（一）款之规定，判决驳回上诉，维持原判。二审案件受理费50元，由百大公司负担。

  百大公司不服，向安徽省人民检察院申诉称，1、原一、二审法院认定事实不清，证据不足，且部分事实认定错误。原一审法院认定16000万元不包括原万和公司三股东的投资成本及转让收益额为30767012.20元错误。原二审法院以税务处罚决定是依据已生效的税务处理决定为由予以维持，显然认定事实错误，证据不足。2、池州国税稽查局提供的证据不能证明百大公司存在偷税的违法事实。因华顺公司没有完全履行协议，百大公司实际没有获得收益，故没有申报纳税。3、若百大公司的行为被认定为偷税，因偷税数额达到7691753.05元，依照《中华人民共和国刑法》第二百零一条规定应追究刑事责任，则池州国税稽查局应将案件依法移交司法机关处理，而不是直接予以行政处罚。

  安徽省人民检察院抗诉认为，原生效判决认定事实的主要证据不足。理由为：1、百大公司与华顺公司之间股权转让并未履行完毕，股权变更手续至今没有完成。因华顺公司未依约付清款项，百大公司并未将其持有的股权全部转让给华顺公司，仍持有万和公司18.6%股权未予交割，该部分收入并未实现，并不具备国税函（2010）79号通知确认股权转让收入的条件。池州市国税稽查局应于百大公司将其持有股权全部转让给华顺公司并办理好股权变更手续时，计算其应纳税数额。2、16000万元并未全部支付，百大公司并未完全取得收益30767012.20元。二审法院依据万和公司《与百大资金往来》及《关于〈与百大资金往来〉的情况说明》认定16000万元已全部付清。但万和公司《与百大资金往来》及《关于〈与百大资金往来〉的情况说明》载明“含抵消的池州百大向华泰公司借款600万元、向我司借款500万元和陈大勇借款300万元”。华泰公司系与股权转让双方无关的案外人，该600万元不应计入16000万元内。即使计入，根据上述《情况说明》中尚剩5028169.20元，亦可证明剩余5028169.20元未付，且池州国税稽查局在一审时也提供证据证明16000万元没有支付的款项为502万元。故池州国税稽查局认定百大公司在股权转让中获得收益额为30767012.20元证据不足。

  池州国税稽查局在庭审中答辩称，池州国税稽查局作出的税务行政处罚决定事实清楚，适用法律正确，程序合法。1、关于3100万是否支付问题。2070万元抵作注册资本金，余款因百大公司欠万和公司3000多万元，足以抵销。2、关于法律适用问题。国税函（2010）79号通知是于2010年作出的，而本案的行为发生在2008年，不具有溯及力。百大公司对该国税函（2010）79号通知的理解有误。根据该通知，如股权转让双方办理了变更登记，不管款项支付与否，都应确认收入；如不办理变更登记，则适用权责发生制。另，百大公司的法定代表人陈大勇在听证时也认可有3076万元收入，只是认为应扣除930万元的股本金。3、关于移送问题，对逃税案件应先作行政处罚，不因未移送就构成程序违法。

  百大公司在再审期间向法庭提交了两组证据，第一组是《股权转让协议》三份、记账凭证和收据两份，证明百大公司于2008年1月14日分别向华顺公司、何文霞、石春生转让10%、10%和5%的股权，且为平价转让；第二组是百大公司与华顺公司签订的《股权转让补充协议（二）》及万和公司的股东会决议和章程修正案，证明百大公司持有的万和公司55%股权是在2014年12月30日完成变更，故在池州国税稽查局作出处罚决定时，因30%的股权转让收入并未实现，并不具备国税函（2010）79号通知规定的确认股权转让收入的条件，故被诉的税务行政处罚决定缺乏事实与法律依据。

  本院经审查认为，一审法院对证据的认定基本符合法律规定，除认定“约定2008年2月在工商部门完成股权转让备案登记”有误，实为“支付包干使用土地动迁费用累计达9000万元时完成股权转让的工商变更登记过户手续”外，对一审法院查明的其它事实依法予以确认。对百大公司在再审中提交的第一组证据，除一审中已提交的三份股权转让协议外，对记账凭证和收据，根据《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》第七条第二款规定：“原告或者第三人在第一审程序中无正当事由未提供而在第二审程序中提供的证据，人民法院不予接纳”，本院不予接纳；对第二组证据，具有真实性、合法性和关联性，能够证明百大公司于2014年12月30日将持有的万和公司30%的股权交割给华顺公司并办理了股权变更登记。

  本院另查明，2012年6月4日，池州国税稽查局决定对百大公司进行立案检查。同年6月11日，池州国税稽查局检查二科的检查人员在出示税务检查证和税务检查通知书后，向百大公司送达了调取帐簿资料通知书，决定调取百大公司2009年1月1日至2011年12月31日的帐簿、记账凭证、报表和其他有关资料。2012年7月10日，因发现百大公司2009年以前有关收入未入账申报纳税，池州国税稽查局批准将稽查所属期从2009年1月至2011年12月31日，扩展为从2005年1月1日至2011年12月31日，稽查时间经批准延期三个月。2012年10月12日，检查人员作出《税务检查签证》并送达百大公司，该签证中认定事实同处罚决定事实，对此，百大公司提交了《税务检查的不同意见》，认为仍持有万和公司18.6%股份，故股本金930万元应在收入中扣除。2012年10月30日，池州国税稽查局作出初审意见。同年11月6日，市局重大税务案件审理委员会作出《重大税务案件审查意见书》。2012年11月8日，池州国税稽查局向百大公司送达了池国税稽处（2012）6号《税务处理决定书》和池国税稽罚告（2012）7号《税务行政处罚事项告知书》。同年11月12日，百大公司向池州国税稽查局提交了《关于税务稽查申辩及听证的要求》，认为股权转让收益应是21467012.2元（30767012.2－9300000＝21467012.2元）。2012年11月23日，池州国税稽查局组织听证，听证过程中，百大公司的代理人主张本案应适用国税函（2010）79号通知。

  基于2007年11月6日签订的《股权转让协议》和《股权转让补充协议》中原股东股权转让尚存百大公司18.6%（原注册资本为3100万时占比30%）尚未交割，2014年12月30日，百大公司与华顺公司签订了《股权转让补充协议（二）》，双方约定未交割股本金为930万，最终确定股权溢价2760.6万元，合计3690.6万元。其中，华顺公司已向百大公司支付及费用抵付3439.2万元，剩余的251.4万元因双方正在协商而尚未支付。就该股权转让事项，双方办理了变更登记。

  本院认为，庭审中百大公司明确表示对池州国税稽查局的执法主体资格和执法程序均无异议。因此，本案的争议焦点主要是税务处罚决定认定事实是否清楚、适用法律是否正确问题。

  一、关于税务处罚决定认定事实是否清楚问题，即百大公司转让股权有无收益，收益额为多少。

  1、关于百大公司转让股权有无收益问题。百大公司认为其于2008年1月14日转让的万和公司25%股权系平价转让，并无收益，只有2014年12月30日转让的30%系溢价转让。本院认为，2007年11月6日，百大公司、安徽建科、安徽卓越与华顺公司、华津公司签订了《股权转让协议》和《股权转让补充协议》，约定百大公司、安徽卓越分别将其所持有的万和公司55%、25%的股权转让给华顺公司，安徽建科将其所持有的万和公司20%的股权转让给华津公司，华顺公司、华津公司以包干使用土地动迁费用名义向百大公司、安徽建科、安徽卓越支付16000万元（该包干使用土地动迁费用包括依《股权转让协议》应支付的股权转让价款、百大公司、安徽卓越、安徽建科代为万和公司为取得南馨园二期项目地块垫付的土地款、契税等费用及百大公司、安徽卓越、安徽建科转让股权而应获取的收益等）。有关该包干使用土地动迁费用在百大公司、安徽卓越、安徽建科三方之间的内部具体分配方案，则由三方另行协商约定。后百大公司、安徽卓越、安徽建科就转让万和公司股权所产生投资收益等事宜签订《收益分配协议书》，约定安徽卓越享有投资收益1188万元，安徽建科享有投资收益1400万元，而百大公司享有投资收益中扣除应分配给安徽卓越、安徽建科合计2588万元后的余额部分。虽然2008年1月14日百大公司与华顺公司、何文霞、石春生，安徽卓越、安徽建科与华顺公司又另行签订股权转让协议，由百大公司将其持有的万和公司25%股权等值转让给华顺公司、何文霞、石春生，股权转让比例分别为10%、10%、5%；安徽卓越、安徽建科将其持有的25%、20%股权等值转让给华顺公司，上述协议在工商管理部门办理了变更登记。但在安徽卓越、安徽建科转让25%、20%股权分别获得1188万元、1400万元的情况下，百大公司主张其转让的25%并无收益，实为有悖常情。另根据安徽建科出具的《情况说明》、池州国税稽查局对万和公司财务经理李广亮、百大公司法定代表人陈大勇的询问笔录等可以印证，2008年1月14日签订的股权转让协议并未实际履行，各方仍按2007年11月6日签订的《股权转让协议》及《股权转让补充协议》履行。即股权转让收益额应是全部股权的收益，并不存在部分有收益，部分无收益。百大公司于2014年12月30日与华顺公司签订的《股权转让补充协议（二）》明确载明是就2007年11月6日中百大公司尚未交割的万和公司30%的股权达成的协议，故该《股权转让补充协议（二）》是就履行2007年11月6日《股权转让协议》及《股权转让补充协议》达成的补充协议，并不是百大公司就转让其持有的万和公司30%的股权与华顺公司达成的新的协议。也就是说，百大公司依据《股权转让补充协议》所取得的股权转让收益是其55%股权的收益，并不是30%股权有收益，25%股权无收益。故百大公司认为其按照2008年1月14日的《股权转让协议》转让25%股权系平价转让，只有2014年12月30日转让的30%股权系溢价转让的申诉理由不能成立，本院不予支持。

  2、税务处罚决定认定百大公司收益额为30767012.2元是否正确问题。（1）16000万元是否包括原万和公司三股东注册资本3100万。本院认为，2007年11月6日签订的《股权转让补充协议》虽约定16000万包括依《股权转让协议》约定的股权转让价款3100万元，即百大公司、安徽卓越、安徽建科出资万和公司的注册资本，但根据安徽建科出具的《情况说明》、华顺公司出具的《关于池州万和房地产开发有限公司股权转让的说明》、万和公司出具的《关于池州万和房地产开发有限公司股权转让的说明》、池州国税稽查局对万和公司财务经理李广亮、百大公司法定代表人陈大勇的询问笔录等可以印证，16000万元并不包括百大公司、安徽卓越、安徽建科出资设立万和公司的3100万。故百大公司称原万和公司三股东的3100万元投资成本包含在16000万元之内的申诉理由亦不能成立。（2）税务处罚决定认定百大公司收益额为30767012.2元是否正确。根据万和公司出具的《与百大公司往来》及《关于〈与百大公司往来〉的情况说明》，万和公司受华顺公司委托向百大公司支付了土地动迁款121940768元，代付33031062.8元，共计154971830.8元，尚有5028169.20元未支付。对此，池州国税稽查局辩称，万和公司出具的《与百大公司往来》注明万和公司对百大其他应收款帐面余额为32627239.53元，根据合同法的规定，足以抵销5028169.20元。本院认为，根据《中华人民共和国合同法》第九十九条规定：“当事人互负到期债务，该债务的标的物种类、品质相同的，任何一方可以将自己的债务与对方的债务抵销，但依照法律规定或者按照合同性质不得抵销的除外。当事人主张抵销的，应当通知对方。通知自到达对方时生效。抵销不得附条件或者附期限”。即法定抵销的前提是双方互负到期债务且债务的标的物种类、品质相同；其次行使抵销权必须通知对方。本案中，华顺公司与万和公司均为独立的法人。华顺公司依协议负有向百大公司支付包干土地动迁费用的义务，而万和公司只是受华顺公司委托代为支付，其本身对百大公司并无支付义务，不能因此认定可以抵销百大公司对万和公司的债务。另万和公司出具说明称尚有5028169.20元未支付，由此可以得出，即使万和公司对百大公司的其他应收款足以抵销该款项，但万和公司并未向百大公司主张抵销。故池州国税稽查局的此项辩驳理由不能成立，本院不予支持。其据此认定百大公司股权转让收益额为30767012.20元（16000万元－84368257.50元－3374730.30元－1561元－1188万元－1400万元）的主要证据不足。

  二、关于税务处罚决定适用法律是否正确问题，即本案是否适用国税函（2010）79号通知的问题。

  池州国税稽查局辩称，根据企业所得税法及其实施条例的规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。百大公司与华顺公司双方之间的股权转让协议履行、风险转移发生在2008年，故其取得的股权转让收益额应计入2008年应纳税所得额进行纳税申报。国税函（2010）79号通知发布时间是2010年，在该股权转让行为之后，不具有溯及力。且对该通知的理解应是股权转让办理变更登记的，按完成变更登记时间确认收入实现；未办理变更登记的，则按权责发生制原则确认收入实现。本院认为，国税函（2010）79号通知系国家税务总局作为税务主管部门对《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九条有关权责发生制原则如何具体应用所作的解释，与权责发生制原则并不冲突，作为行政解释，其效力应及于该行政法规的实施期间。故池州国税稽查局的该辩驳理由不能成立。该《通知》第三条规定：“企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。……”本案中，虽然百大公司等与华顺公司于2007年11月6日签订协议，约定百大公司将其持有的万和公司55%的股权转让给华顺公司，但在实际履行中，却是先将其中的25%转让给华顺公司、何文霞、石春生并办理了变更登记手续，余下的30%股权是于税务行政处罚决定后的2014年12月30日交割并办理变更手续的。故池州国税稽查局作出的税务行政处罚决定第1项认为百大公司转让55%股权的收益额未计入2008年收入总额申报纳税构成偷税，属适用法律错误。

  对池州国税稽查局认为税务处理决定生效，其认定的事实和依据应作为本案被诉税务处罚决定依据的问题。本院认为，虽然池州国税稽查局作出的税务处理决定，因百大公司在法定期限内未依法申请行政复议，现已发生法律效力。但是，处理决定与处罚决定是不同的具体行政行为，并不能因行政相对人未对前一具体行政行为申请行政复议或提起行政诉讼，法院就无需对后一具体行政行为进行合法性审查。另外，根据《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》第六十八条规定，对已经依法证明的事实，只有在没有相反证据推翻的情况下，法院才可以直接认定。故池州国税稽查局的该答辩理由亦不能成立。

  关于百大公司申诉称池州国税稽查局应将案件依法移交司法机关处理，而不是直接予以行政处罚的问题。本院认为，根据《中华人民共和国刑法》第二百零一条第四款规定，除五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚外，纳税人有偷税行为的，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任。故池州国税稽查局未将案件移送公安机关而是直接作出行政处罚决定，并不违反法律规定。

  综上，池州国税稽查局2013年1月9日作出的池国税稽罚（2013）1号税务行政处罚决定第1项认定事实的主要证据不足，适用法律错误。安徽省人民检察院的抗诉意见和申诉人的部分申诉理由成立，本院依法予以支持。原一、二审判决认定事实基本清楚，但适用法律错误，依法应予改判。案经本院审判委员会讨论决定，依照修改前的《中华人民共和国行政诉讼法》第五十四条第（二）项第1、2目、第六十一条第（二）项、《最高人民法院关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第七十六条第一款、第七十八条之规定，判决如下：

  一、撤销安徽省池州市中级人民法院（2013）池行终字第00007号行政判决；

  二、撤销安徽省池州市贵池区人民法院（2013）贵行初字第00004号行政判决；

  三、撤销安徽省池州市国家税务局稽查局2013年1月9日作出的池国税稽罚（2013）1号税务行政处罚决定第1项对百大公司处以7691753.05元罚款的行政处罚。

  一、二审案件受理费各50元，由安徽省池州市国家税务局稽查局负担。

  本判决为终审判决。

  审　判　长　　张志强

  代理审判员　　宋　鑫

  代理审判员　　蒋春晖

  二〇一五年十一月三十日

  书　记　员　　刘　琳

  附：本判决适用的相关法律依据

  1、修改前的《中华人民共和国行政诉讼法》

  第五十四条人民法院经过审理，根据不同情况，分别作出以下判决：

  （一）具体行政行为证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序的，判决维持。

  （二）具体行政行为有下列情形之一的，判决撤销或者部分撤销，并可以判决被告重新作出具体行政行为：

  1.主要证据不足的；

  2.适用法律、法规错误的；

  3.违反法定程序的；

  4.超越职权的；

  5.滥用职权的。

  （三）被告不履行或者拖延履行法定职责的，判决其在一定期限内履行。

  （四）行政处罚显失公正的，可以判决变更。

  第六十一条人民法院审理上诉案件，按照下列情形，分别处理：

  （一）原判决认定事实清楚，适用法律、法规正确的，判决驳回上诉，维持原判；

  （二）原判决认定事实清楚，但适用法律、法规错误的，依法改判；

  （三）原判决认定事实不清，证据不足，或者由于违反法定程序可能影响案件正确判决的，裁定撤销原判，发回原审人民法院重审，也可以查清事实后改判。当事人对重审案件的判决、裁定，可以上诉。

  2、《最高人民法院关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》

  第七十六条人民法院按照审判监督程序再审的案件，发生法律效力的判决、裁定是由第一审人民法院作出的，按照第一审程序审理，所作的判决、裁定，当事人可以上诉；发生法律效力的判决、裁定是由第二审人民法院作出的，按照第二审程序审理，所作的判决、裁定是发生法律效力的判决、裁定；上级人民法院按照审判监督程序提审的，按照第二审程序审理，所作的判决、裁定是发生法律效力的判决、裁定。

  人民法院审理再审案件，应当另行组成合议庭。

  第七十八条人民法院审理再审案件，认为原生效判决、裁定确有错误，在撤销原生效判决或者裁定的同时，可以对生效判决、裁定的内容作出相应裁判，也可以裁定撤销生效判决或者裁定，发回作出生效判决、裁定的人民法院重新审判。

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